IV R 116/77

Zurück FG Köln 18. März 2003 5 K 5873/98 GrEStG § 1 Abs. 2 Verwertungsbefugnis bei Immobilien-Leasingvertrag Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau 2031/12 …-straße, 10,90 ar, Gebäude- und Freifläche, verbunden mit dem Sondereigentum an den im Aufteilungsplan mit Nr. 1 bezeichneten gewerblichen Räumen samt Lagerhalle und Abstellraum im Erdgeschoss sowie Kellerraum im Untergeschoss. G., der Eigentümer des Flst. 2031/12 ist, hat durch Teilungserklärung gemäß § 8 WEG dieses neu zu bildende Grundstück aufgeteilt in Wohnungs- und Teileigentum … und das hier veräußerte Teileigentum gebildet … Das Unternehmen wird übergeben mit allen Aktiven und Passiven mit Wirkung zum 2.1.1994 entsprechend der Bilanz zum 31.12.1993.“ Bilanziert als Betriebsvermögen waren in der Schlussbilanz auf den 31.12.1993 entsprechend dem Bericht über die Betriebsprüfung für den Zeitraum 1985–1987 vom 26.4.1990 die Flst. 2031/9, 2031/11 und 2031/12, und zwar jeweils mit einem Anteil von 48 %. Das Eigenkapitalkonto betrug laut Bilanz zum 31.12.1993 705.889,96 DM. Der erstmalige Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1994 behandelt den Übertragungsvorgang als unentgeltliche Betriebsübertragung. Der Sohn führte die Buchwerte der Grundstücke in seiner Bilanz fort. Die Bilanz der Kl. auf den 31.12.1993 enthält neben der Bilanzposition „Bebaute Grundstücke“ folgenden Vermerk des Bekl.: „Lt. tel. Auskunft von Herrn P wurde das Grundstück in Teileigentum aufgeteilt. Der gewerbliche Anteil wurde mit an den Sohn übertragen.“ Im Rahmen einer bei den Klägern für den Zeitraum 1993 und 1994 durchgeführten Außenprüfung stellte der Bekl. fest, dass das Flst. 2031/9 entgegen der Absicht und Annahme der Kläger nicht auf den Sohn übertragen worden war, und ermittelte hierfür einen Entnahmegewinn in Höhe von 45.850 DM. Der Beklagte änderte daraufhin nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr mit Bescheid vom 31.7.1998 und erfasste bei den Klägern Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 45.850 DM. Das Flst. wurde letztlich durch Übergabevertrag vom 11.9.1997 auf den Sohn mit 2/3 übertragen, wobei die Kläger von einer Übertragung von 48 % des bilanzierten Betriebsvermögens und weiteren 18,66 % als Schenkung ausgingen. Das Flst. stellt ausweislich eines im Rechtsbehelfsverfahren vorgelegten Lageplans die einzige Zufahrtsmöglichkeit zu den Laderampen und Lagerhallen des vom Sohn übernommenen Getränkehandels dar. Aus den Gründen: Die Klage ist begründet. Der geänderte Einkommensteuerbescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten ( § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO ). (…) II. Bei der unentgeltlichen Betriebsübergabe werden die stillen Reserven im Betriebsvermögen gemäß § 7 Abs. 1 EStDV nicht aufgedeckt, sondern die Buchwerte vom Erwerber weitergeführt. Dies gilt auch, wenn die Gegenleistung niedriger als der Buchwert ist (vgl. Schmidt/Wacker, EStG, 20. Aufl., § 16 Rdnr. 35 ff. m. w. N. zur Rechtsprechung). Voraussetzung ist, dass mindestens die wesentlichen Grundlagen des Betriebes unentgeltlich übertragen worden sind. Dies ist im vorliegenden Fall unstreitig der Fall. Werden daneben Wirtschaftsgüter durch den Steuerpflichtigen zurückgehalten und anschließend in das Privatvermögen überführt, so sind die stillen Reserven insoweit nicht steuerbegünstigt aufzudecken (vgl. insoweit BFH, Urteil vom 19.2.1981, IV R 116/77, BStBl II 1981, 566). Entgegen der Auffassung des Bekl. ist das streitbefangene Flst. vorliegend jedoch nicht seitens des Kl. aufgrund der fehlenden notariellen Beurkundung ins Privatvermögen überführt worden, sondern war dem Sohn mit Wirkung vom 1.2.1994 als wirtschaftlichem Eigentümer zuzurechnen. Bei Grundstücken erlangt der Erwerber wirtschaftliches Eigentum regelmäßig ab dem Zeitpunkt, von dem ab er nach dem Willen der Vertragspartner wirtschaftlich über das Grundstück verfügen kann. Das ist in der Regel der Fall, sobald Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten auf den Erwerber übergegangen sind (vgl. u. a. BFH, Urteil vom 2.10.1987, VI R 65/84, BFH/NV 1988, 86). Dies gilt unabhängig von der Auflassung und Grundbucheintragung sowie vom tatsächlichen Abschluss eines notariellen Vertrages (vgl. BFH, Urteil 70 MittBayNot 1/2004Steuerrecht vom 25.6.1974, VIII R 163/71, BStBl II 1975, 431). Ebenso kommt es für die Buchung und Bilanzierung von Abgängen bei Grundstücken nicht entscheidend auf den Zeitpunkt des rechtlichen Eigentumsübergangs, sondern vielmehr darauf an, ob das Grundstück wirtschaftlich noch dem Veräußerer oder schon dem Vermögen des Übernehmers zuzurechnen ist. Deshalb ist beim Abschluss von Veräußerungsverträgen im Allgemeinen von einer Zurechnung beim Erwerber von dem Zeitpunkt ab auszugehen, von dem ab er nach dem Willen der Vertragspartner wirtschaftlich über das Grundstück verfügen kann; das ist eben in der Regel der Fall, sobald Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten auf den Käufer übergegangen sind (so BFH, Urteil vom 13.10.1972, I R 213/69, BStBl II 1973, 209). Für den Streitfall folgt daraus, dass der Sohn bereits mit dem Übergabevertrag und vor der eigentlichen zivilrechtlichen Eigentumsübertragung als wirtschaftlicher Eigentümer des bilanzierten Anteils am Flst. 2031/9 anzusehen ist. Nach dem insoweit eindeutigen Wortlaut des Übergabevertrages wurde das Unternehmen mit allen Aktiven und Passiven übertragen, mithin sollte auch der streitbefangene bilanzierte Grundstücksanteil übertragen werden. Mit der Übergabe gingen die Nutzungen, die Lastentragung und die Gefahr für zufälligen Untergang oder zufällige Verschlechterung sowie die Verkehrssicherungspflichten auf den Sohn über. Tatsächlich war der übergebene Betrieb auch ohne die Zufahrt über das streitbefangene Flst. nicht nutzbar und wurde die ganze Zeit über auch vom Sohn des Kl. entsprechend genutzt. Auch gingen [sowohl] der Kl. als auch sein Sohn unstreitig davon aus, dass das Flst. bereits mit dem Übergabevertrag hinsichtlich des bilanzierten Teils übertragen worden ist, was sich nicht zuletzt aus der kongruenten Bilanzierung ergibt. Nichts anderes folgt schließlich aus der Tatsache, dass bei der dann nachgeholten Eigentumsübertragung im Jahr 1997 lediglich 2/3 des Flst. auf den Sohn des Kl. übertragen worden sind. Hierbei ist nämlich zu berücksichtigen, dass nur 48 % des Flst. im Betriebsvermögen bilanziert waren, so dass eine 100%ige Übertragung auf den Sohn auch dem Willen der Vertragsparteien im Übertragungsvertrag nicht entsprochen hätte. Der zusätzliche, schenkweise zugewendete Anteil aus dem Privatvermögen kann insoweit zu keiner Negation des wirtschaftlichen Eigentums hinsichtlich des bilanzierten Anteils am Betriebsvermögen führen, da jedenfalls Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten an dem bilanzierten Anteil auf den Sohn übergegangen sind. Die Frage der Anwendbarkeit des § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist nach Ansicht des erkennenden Senats aufgrund der abweichenden Zurechnung im Streitfall nicht entscheidungserheblich, so dass die Frage im Ergebnis unerörtert bleiben konnte. 17. GrEStG § 1 Abs. 2 (Verwertungsbefugnis bei ImmobilienLeasingvertrag) Zum Vorliegen einer Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG durch den Abschluss eines ImmobilienLeasingvertrages. (Leitsatz der Schriftleitung) FG Köln, Urteil vom 19.3.2003, 5 K 5873/98 Die Klägerin, eine GmbH, war Eigentümerin eines unbebauten Grundstücks. Mit notariellem Vertrag schloss sie mit der Q. KG für das Grundstück eine Vereinbarung mit folgenden Vertragsteilen ab: Teil A Erbbaurechtsvertrag, Teil B Immobilien-Leasingvertrag und Teil C Ankaufsrechtsvertrag. Rechtsprechung Nach dem Erbbaurechtsvertrag räumte die Klägerin der Q. KG ein Erbbaurecht an einer noch zu vermessenden Teilfläche aus dem Grundstück für die Dauer von 60 Jahren ein. Besitz, Nutzungen, Lasten und die Gefahr sollten sofort auf die Q. KG übergehen. Die Q. KG sollte berechtigt sein, aufgrund des Erbbaurechts einen TechnologiePark zu erbauen. Ferner wurde der Q. KG ein dinglich gesichertes Vorkaufsrecht an dem mit dem Erbbaurecht belasteten Grundstück eingeräumt. Darüber hinaus vereinbarten die Vertragsbeteiligten, dass die Klägerin die Übertragung des Erbbaurechts (Heimfall) auf sich oder einen von ihr zu benennenden Dritten vor Ablauf der vereinbarten Dauer des Erbbaurechts auf Kosten der Q. KG verlangen könne, wenn a) die Zwangsversteigerung oder Zwangsverwaltung des Erbbaurechts angeordnet werde, b) über das Vermögen der Q. KG das Konkurs- oder Vergleichsverfahren eröffnet oder die Eröffnung mangels Masse abgelehnt werde oder c) die Q. KG mit der Zahlung des Erbbauzinses in Höhe zweier Jahresraten in Rückstand sei. Für den Fall, dass die Klägerin von ihrem Heimfallanspruch Gebrauch machen sollte oder das Erbbaurecht durch Zeitablauf erlöschen würde, sollte die Klägerin der Q. KG zur Zahlung einer Entschädigung verpflichtet sein. Die Entschädigung sollte dem Verkehrswert, mindestens jedoch dem linearen Restbuchwert der Gebäude und baulichen Anlagen zum Zeitpunkt des Heimfalls bzw. zum Zeitpunkt des Erlöschens des Erbbaurechts entsprechen. Nach Teil B der notariellen Vereinbarung sollte die Q. KG auf dem streitigen Grundstück einen Technologie-Park nach den betrieblichen Belangen der Klägerin errichten. Ferner war in der notariellen Vereinbarung festgehalten, dass die Q. KG der Klägerin den noch zu errichtenden Technologie-Park vermietete entsprechend einem zwischen den Vertragsbeteiligten zustande gekommenen privatschriftlichen Immobilien-Leasingvertrag. Dieser hatte u. a. folgende Bedingungen: Die Q. KG vermietete das Erbbaurecht einschließlich der zu errichtenden Gebäude an die Klägerin. Die Mietzeit sollte 22,5 Jahre betragen. Die Übernahme des Leasingobjektes durch die Klägerin sollte nach dessen Fertigstellung erfolgen. Die zu zahlende Miete sollte sich nach den Gesamtinvestitionskosten bemessen, die vorläufig mit … DM angegeben wurden. Nach der Zusatzvereinbarung Nr. 1 zum Immobilien-Leasingvertrag sollte die Mietkalkulation gewährleisten, dass der Mietwert (Barwert der zu zahlenden Mieten, Verwaltungskostenbeiträge und der kalkulatorische Restwert zum Ende der Mietzeit) 97 v. H. der Gesamtinvestitionskosten zum Mietbeginn entsprechen sollte. Die Jahresmieten sollten sich nach einem genau bestimmten Aufschlag (rund 1 v. H.) auf den Referenzzinssatz ausgehend von den Gesamtinvestitionskosten bemessen. Der vorläufige kalkulatorische Restwert am Ende der Mietzeit sollte bei … DM liegen. Die Kosten sollten nach Fertigstellung konkret abgerechnet werden. Nach Ziffer 9 hatte der Leasinggeber die Gefahr des zufälligen ganzen oder teilweisen Untergangs und der ganzen oder teilweisen Zerstörung des Leasingobjektes zu tragen, sofern diese nicht vom Leasingnehmer zu vertreten sei. In den Fällen des ganzen oder teilweisen Untergangs des Leasingobjektes, seiner ganzen oder teilweisen Zerstörung oder des ganzen oder teilweisen längerfristigen Nutzungsausschlusses, soweit jeweils zufällig eingetreten, sollte der Leasinggeber zum Wiederaufbau bzw. zur Beseitigung der Beschädigung bzw. des Nutzungsausschlusses nur insoweit verpflichtet sein, wie ihm hierfür ausreichende Versicherungsleistungen und/oder sonstige Leistungen Dritter zufließen würden. Reichten diese zur Wiederherstellung des Leasingobjektes nicht aus, so sollte der Leasingvertrag spätestens zwei Monate nach Eintritt des Schadensereignisses enden. Nach Ziffer 9 Punkt 8 sollte für das Leasingobjekt eine Grundstückshaftpflicht-, Bauherrenhaftpflicht-, Bauleistungs- und Rohbaufeuerversicherung abgeschlossen werden. Ab dem Zeitpunkt der Übernahme sollte für das fertig gestellte Leasingobjekt eine Gebäude-Feuerversicherung und eine All-risks-Versicherung zum gleitenden Neuwert abgeschlossen werden. Die Versicherungen sollten vom Leasinggeber in Abstimmung mit dem Leasingnehmer abgeschlossen werden. Die Kosten der Versicherungen sollte allein der Leasingnehmer tragen (Ziffer 9 Punkt 10). Den Vertragsbeteiligten sollte nach Ziffer 13 Punkt 1 ein Kündigungsrecht nur aus wichtigem Grunde zustehen. Weiterhin vereinbarten die Vertragsbeteiligten mit der notariellen Urkunde ein Ankaufsrecht in Form eines aufschiebend bedingten Kaufvertrages. Dieser enthielt ein Ankaufsrecht zugunsten der Klägerin an dem Erbbaurecht einschließlich der aufstehenden Gebäude. Die Erklärung über die Ausübung des Ankaufsrechts sollte zum Ende der Mietzeit möglich sein. Der Kaufpreis sollte dem kalkulatorischen Restwert des Leasingobjektes nach dem abgeschlossenen Immobilien-Leasingvertrag entsprechen. Darüber hinaus vereinbarten die Steuerrecht Vertragsbeteiligten zu Gunsten der Klägerin ein außerordentliches Ankaufsrecht für den Fall, dass a) über das Vermögen der Q. KG ein Vergleichs- oder Konkursverfahren eröffnet oder die Eröffnung mangels Masse abgelehnt worden sei, b) der Leasingvertrag gemäß Ziffer 9 Punkt 4 der Allgemeinen Bedingungen zum ImmobilienLeasingvertrag endete oder c) der Leasingvertrag von der Klägerin aus wichtigem Grunde wirksam gekündigt würde. Für diesen Fall sollte der Kaufpreis dem Barwert der bis zum Ende der Mietzeit noch zu leistenden Mieten und Verwaltungskostenbeiträge zuzüglich dem Barwert des kalkulatorischen Rechtswertes des Leasingobjektes zum Ende der Mietzeit entsprechen. Zur Sicherung des bedingten Anspruchs auf Übertragung des Erbbaurechts bewilligte und beantragte die Q. KG zugunsten der Klägerin die Eintragung einer Auflassungsvormerkung. Am 21.4.1997 erließ der Beklagte einen auf § 1 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) gestützten vorläufigen Grunderwerbsteuerbescheid, wobei er als Bemessungsgrundlage die nach dem Immobilien-Leasingvertrag vorläufig festgelegten Gesamtinvestitionskosten ansetzte. Hiergegen wendet sich die Klägerin; sie macht geltend, der Beklagte sei zu Unrecht vom Vorliegen einer Verwertungsbefugnis nach § 1 Abs. 2 GrEStG ausgegangen. Aus den Gründen: Die Klage ist nicht begründet. Der Beklagte hat zu Recht entschieden, dass der Leasingvertrag vom … in Verbindung mit dem notariellen Vertrag vom … ein Rechtsvorgang ist, der der Grunderwerbsteuer unterliegt. Denn im Streitfall liegen die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 GrEStG vor. Nach dieser Vorschrift unterliegen der Grunderwerbsteuer Rechtsvorgänge, die es ohne Begründung eines Anspruchs auf Übereignung einem anderen als dem Eigentümer rechtlich oder wirtschaftlich ermöglichen, ein inländisches Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten. Dieser Tatbestand ist erfüllt, wenn es einem Dritten (= Nichtgrundstückseigentümer) rechtlich oder wirtschaftlich ermöglicht wird, über ein bestimmtes Grundstück wie ein Eigentümer zu verfügen. Verfügungsmöglichkeit in diesem Sinne bedeutet, dass er das Grundstück mit Auswirkung zu seinen Lasten und Gunsten besitzen, verwalten, nutzen, belasten und schließlich veräußern kann, ohne dass jeweils alle für das juristische Eigentum charakteristischen Rechte übertragen werden müssten (vgl. BFH, Urteil vom 17.1.1996, II R 47/93, BFH/NV 1996, 579). Dem „Erwerber“ des Grundstücks müssen diesbezügliche Einwirkungsmöglichkeiten gewährt werden, die über diejenigen eines Pächters hinausgehen, aber andererseits nicht die Stellung eines Eigentümers erreichen, was nur dann gegeben ist, wenn dem „Erwerber“ über die bloßen Besitzund Nutzungsrechte hinaus Einwirkungsmöglichkeiten auf den ganzen Substanzwert des Grundstücks bzw. – wie im Streitfall – des grundstücksgleichen Rechts gewährt werden (vgl. BFH, Urteil vom 29.7.1998, II R 71/96, BStBl II 1999, 796). Dem (unbeschränkten) Eigentümer eines Grundstücks stehen grundsätzlich zwei Möglichkeiten der Verwertung zur Verfügung, nämlich die Nutzung und die Veräußerung. Dementsprechend kann der Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG auch dadurch verwirklicht werden, dass einem Nichteigentümer eine Kombination aus Nutzungs- und Veräußerungsbefugnis an einem Grundstück gewährt wird, die noch nicht dem rechtlichen Eigentum gleicht, diesem aber wirtschaftlich nahe kommt (vgl. BFH, Urteil vom 12.12.1973, II R 29/69, BStBl II 1974, 251). Der Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG kann daher durch Umstände begründet werden, die teilweise dem einen, teilweise dem anderen Bereich der Verwertungsbefugnis zuzuordnen sind. Vereinbaren „Veräußerer“ und „Erwerber“ des Grundstücks (ausdrücklich oder konkludent), dass letztgenannter wirtschaftlicher Eigentümer sein soll, d. h., dass er alle wirtschaftlichen Vor- und Nachteile wie Lasten- und Gefahrtragung sowie alle Instandhaltungskosten Rechtsprechung MittBayNot 1/2004 Steuerrecht zu tragen hat, so kann dies ein Indiz für die Übertragung der Verwertungsbefugnis sein. Kann dem insoweit Berechtigten und Verpflichteten zudem die Nutzung des Grundstücks nicht durch Kündigung entzogen werden und kann er seinerseits jederzeit die Übereignung des von ihm benutzten Grundstücks verlangen, so ist regelmäßig § 1 Abs. 2 GrEStG erfüllt (vgl. BFH, Urteile vom 17.1.1996, II R 47/93, a. a. O., und vom 30.9.1998, II R 13/96, BFH/NV 1999, 666). Der erkennende Senat folgt diesen Rechtsgrundsätzen der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung. Übertragen auf die hier vorliegende Vertragsgestaltung bedeutet dies, dass eine von § 1 Abs. 2 GrEStG erfasste Rechtsposition dann besteht, wenn dem Leasingnehmer (Klägerin) Befugnisse an dem Leasingobjekt (Gebäude) eingeräumt werden, die über die Befugnisse eines Pächters hinausgehen und ihm hinsichtlich Nutzung und Veräußerung eine einem Eigentümer nahe kommende Stellung geben. Dies berücksichtigend erfüllt der zwischen der Klägerin und der Q. KG im Jahre 1996 zustande gekommene Leasingvertrag zusammen mit dem notariellen Vertrag vom … diese Voraussetzungen. Die Klägerin hat an dem streitigen Erbbaurecht, das nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG einem Grundstück gleichsteht, nicht nur ein obligatorisches Nutzungsrecht, sondern eine nicht entziehbare Rechtsposition, eine dingliche Anwartschaft, erworben, die es ihr erlaubt, unter Beachtung der übernommenen Verpflichtungen auch über die Substanz des Erbbaurechts zu verfügen. Zwar sollte die Klägerin einerseits das Leasingobjekt zunächst nur nutzen können und mangels eigener finanzieller Mittel nicht direkt die Eigentümerposition erlangen. Andererseits ist der Klägerin ein durch Vormerkung gesichertes Ankaufsrecht eingeräumt worden, das es ihr ermöglicht, das Leasingobjekt nach Ablauf der Grundmietzeit von 22,5 Jahren zu erwerben. Dieses Ankaufsrecht haben die Vertragsbeteiligten in Form eines aufschiebend bedingten Kaufvertrages vereinbart. Um den Kaufvertrag wirksam werden zu lassen, bedarf es damit lediglich noch der entsprechenden Erklärung der Klägerin (sog. Gestaltungsrecht). Das Ankaufsrecht haben die Vertragsbeteiligten darüber hinaus zugunsten der Klägerin durch Eintragung einer Vormerkung dinglich sichern lassen. Damit kann der Klägerin das Optionsrecht von Dritten nicht mehr streitig gemacht werden. Zwar kann die Klägerin bei normalem Verlauf des Leasingvertrages das Optionsrecht nicht jederzeit, sondern erst nach Ablauf der Grundmietzeit ausüben. Andererseits steht der Klägerin jedoch ein außerordentliches Ankaufsrecht für den Fall zu, dass über das Vermögen der Q. KG ein Vergleichs- oder Konkursverfahren eröffnet oder die Eröffnung mangels Masse abgelehnt wird. Darüber hinaus ist ein außerordentliches Ankaufsrecht vereinbart für den Fall, dass der Leasingvertrag gemäß Ziffer 9.4 der Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Q. KG (kein Wiederaufbau nach ganzer oder teilweiser Zerstörung des Leasingobjekts) endet oder der Leasingvertrag von der Klägerin aus wichtigem Grunde gekündigt wird. Hierdurch ist der Klägerin ein vorzeitiges Optionsrecht eingeräumt, sollte der Leasingvertrag durch Umstände, die der Q. KG zuzurechnen sind, vor Ablauf der Grundmietzeit enden. Allerdings ist bis zum Ablauf der Grundmietzeit das von der Q. KG eingesetzte Kapital durch die Leasingraten noch nicht voll amortisiert. Denn für den Fall der Ausübung der Kaufoption haben die Vertragsbeteiligten nicht lediglich einen symbolischen Kaufpreis vereinbart, sondern vielmehr einen Kaufpreis in Höhe des kalkulatorischen Restwerts zum Ende der Grundmietzeit, der sich nach den Vereinbarungen der VerMittBayNot 1/2004 tragsbeteiligten auf … DM belaufen soll. Dieser Kaufpreis liegt mit rund 30 v. H. über dem Restbuchwert, jedoch ersichtlich unter dem Verkehrswert des Leasingobjekts zum Ende der Grundmietzeit. Denn der Senat geht davon aus, dass sich bei einem Verkauf des Leasingobjektes nach Ende der Grundmietzeit an einen Dritten aller Wahrscheinlichkeit nach ein erheblich höherer Kaufpreis erzielen ließe. Damit unterscheidet sich die Position der Klägerin deutlich von derjenigen eines Mieters oder Pächters, der sich nach Jahren der Anmietung bzw. Anpachtung zum Kauf des Objekts entschließt (vgl. hierzu auch BFH, Urteil vom 26.1.1970, IV R 144/66, BStBl II 1970, 264). Die Klägerin ist durch den streitigen Leasingvertrag zudem an der Substanz des Leasingobjektes bei einem späteren Erwerb insoweit beteiligt, als sie an dessen Wertsteigerungen teilhaben kann und etwaige Wertminderungen zu tragen hat. Denn die von ihr insgesamt zu erbringenden Zahlungen sind ausschließlich nach den tatsächlichen Investitionskosten bemessen und unabhängig vom Wert des Leasingobjektes im Zeitpunkt eines späteren Erwerbs. Liegt der Wert des Leasingobjekts zum Ende der Grundmietzeit über dem vereinbarten Optionspreis, wirkt sich dies zugunsten der Klägerin aus. Liegt er unterhalb des vereinbarten Optionspreises, so hat die Klägerin diesen Nachteil zu tragen. Es kommt hinzu, dass sich die Grundmietzeit und die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer im Streitfall annähernd decken. Im Streitfall sind die Vertragsbeteiligten von einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 25 Jahren ausgegangen. Diese Nutzungsdauer entspricht der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von gewerblichen Objekten im Sinne des § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die im Streitfall vereinbarte Grundmietzeit von 22,5 Jahren beläuft sich damit auf 90 v. H. der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des streitigen Leasingobjektes und entspricht damit annähernd der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Ferner ist zu berücksichtigen, dass nach den vertraglichen Vereinbarungen die Gefahrtragung im Ergebnis der Klägerin obliegt. Zwar haben die Vertragsbeteiligten unter Ziffer 9.1 der Allgemeinen Geschäftsbedingungen vereinbart, dass der Leasinggeber die Gefahr des zufälligen ganzen oder teilweisen Untergangs oder der ganzen oder teilweisen Zerstörung des Leasingobjektes trägt, die nicht vom Leasingnehmer zu vertreten ist. Andererseits ist der Leasinggeber jedoch in diesen Fällen zum Wiederaufbau bzw. zur Beseitigung der Beschädigung verpflichtet. Damit die erforderlichen Mittel im Schadensfall vorhanden sind, haben die Vertragsbeteiligten den Abschluss einer Gebäude-Feuerversicherung sowie einer All-risks-Versicherung zum gleitenden Neuwert vereinbart (vgl. 9.8 der Allgemeinen Geschäftsbedingungen). Mit Ausnahme von Zerstörung des Leasingobjekts durch Krieg oder Naturkatastrophen sind somit alle denkbaren Risiken abgesichert. Die Versicherungsprämien hat insoweit allein die Klägerin zu tragen. Damit deckt sie jedoch im Ergebnis das Risiko des zufälligen Untergangs bzw. der Zerstörung des Leasingobjekts. Nicht unberücksichtigt bleiben kann in diesem Zusammenhang auch, dass die vereinbarten Leasingraten sich nicht an der ortsüblichen Miete orientieren. Vielmehr orientieren sich die Leasingraten ausschließlich an den Gesamtinvestitionskosten der Q. KG. Diese beinhalten zum einen alle Kosten, die für den Grunderwerb einschließlich Nebenkosten, für die vertragsgemäß schlüsselfertige Herstellung des Leasingobjektes aufgewandt worden sind. Zum anderen beinhalten die Leasingraten aber auch die so genannten Mietnebenkosten. Hierunter fallen nicht nur die bei Mietverträgen sonst üblichen Nebenkosten, sondern vielmehr auch Kosten wie die laufenden Leistungen aus dem abgeschlossenen Erbbaurechtsvertrag, die aus dem Leasingobjekt resultierende anteilige Vermögensteuer einschließlich Ertragsteuern, die Vermögensteuer etc. Damit aber hat die Klägerin alle Kosten zu tragen, die im Zusammenhang mit dem streitigen Leasingobjekt überhaupt entstehen können. Insoweit kann dahinstehen, ob – wie der Beklagte meint – im Streitfall die Netto-Leasingraten die ortsübliche Nettomiete übersteigen. Fest steht jedenfalls, dass nicht die ortsübliche Miete, sondern die Gesamtinvestitionskosten die Grundlage für die vereinbarten Leasingraten bildeten. Im Streitfall ist auch davon auszugehen, dass die Klägerin aller Voraussicht nach nach Ablauf der Grundmietzeit das Leasingobjekt erwerben wird. Hierfür spricht nicht nur der bereits bei Abschluss des Leasingvertrages vereinbarte Ankaufspreis, der mit … DM – wie bereits ausgeführt – unterhalb des Verkehrswertes des Leasingobjektes nach Ablauf der Grundmietzeit liegt. Es kommt hinzu, dass das streitige Leasingobjekt exakt nach den Wünschen der Klägerin erstellt worden ist und damit auf die Belange der Klägerin genau zugerichtet ist. Schließlich ist zu berücksichtigen, dass die Klägerin nach dem abgeschlossenen Erbbaurechtsvertrag bei Beendigung des Erbbaurechts durch Zeitablauf oder im Fall des so genannten Heimfalls verpflichtet ist, der Q. KG für das Leasingobjekt eine Entschädigung in Höhe des Verkehrswertes zu zahlen. Dementsprechend dürfte die Klägerin ein nicht unerhebliches Interesse am vorzeitigen Erwerb des Leasingobjektes zum Ende der Grundmietzeit haben. Ob die Klägerin das Leasingobjekt tatsächlich erwirbt, darauf kommt es nicht an. Da nach den vorstehenden Überlegungen bereits vom Vorliegen einer Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG auszugehen ist, kann dahinstehen, welche Bedeutung im Streitfall den so genannten Leasing-Erlassen der Finanzverwaltung, insbesondere dem Immobilien-Teilamortisationsleasing-Erlass vom 23.12.1991 (BStBl I 1992, 13) zukommt. Diese Leasing-Erlasse sind ausschließlich zur einkommensteuerrechtlichen Beurteilung von Leasingverträgen ergangen und dürften für die hier vorliegende grunderwerbsteuerliche Beurteilung – wenn überhaupt – nur eine untergeordnete Rolle spielen. Dahingestellt bleiben kann ebenfalls, ob die von der Klägerin erworbene Position bereits das wirtschaftliche Eigentum im Sinne des § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO begründet. Denn der Begriff des wirtschaftlichen Eigentums ist nicht deckungsgleich mit dem grunderwerbsteuerlichen Begriff der Verwertungsbefugnis (vgl. Fischer in Boruttau, GrEStG, 15. Aufl., Vorb. 170). Handelt es sich im Streitfall bei dem Leasingvertrag um einen Rechtsvorgang, der der Grunderwerbsteuer unterliegt, so sind alle Leistungen, die die Klägerin nach dem Leasingvertrag zu erbringen hat, als Gegenleistung im Sinne des § 9 GrEStG zu berücksichtigen (vgl. BFH, Urteil vom 17.1.1996, II R 47/93, BFH/NV 1996, 579). HINWEISE FÜR DIE PRAXIS 1. Schuldzinsen bei einem Darlehen für die Anschaffung eines teilweise vermieteten und teilweise selbstgenutzten Gebäudes bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung; BFH-Urteil vom 9.7.2002 (BStBl 2003 II S. 389) nungsentscheidung trifft, beispielsweise durch Aufteilung des zivilrechtlich einheitlichen Kaufpreises im notariellen Kaufvertrag. Dieser Zuordnungsentscheidung ist steuerrechtlich zu folgen, soweit die Aufteilung nicht zu einer unangemessenen wertmäßigen Berücksichtigung der einzelnen Grundstücksteile führt. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 24.4.2003, IV C 3 – S 2211 – 55/03 (BStBl I S. 287) Trifft der Steuerpflichtige keine nach außen hin erkennbare Zuordnungsentscheidung, sind die Anschaffungskosten den eigenständigen Wirtschaftsgütern anteilig zuzuordnen. Maßstab hierfür ist das Verhältnis der selbstgenutzten Wohn-/Nutzflächen des Gebäudes zu denen, die der Einkunftserzielung dienen (BFH-Urteil vom 27.10.1998, BStBl 1999 II S. 676). Mit Urteil vom 9.7.2002 (BStBl 2003 II S. 389) hat der Bundesfinanzhof zum Schuldzinsenabzug bei der Anschaffung eines teilweise vermieteten und teilweise selbstgenutzten Gebäudes bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Stellung genommen. Der Bundesfinanzhof ist mit seiner Entscheidung vom letzten Absatz des BMF-Schreibens vom 10.12.1999 (BStBl I S. 1130) abgewichen, wonach die Grundsätze für die Zuordnung von Schuldzinsen im Fall der Herstellung eines Gebäudes in Erwerbsfällen keine Anwendung finden. Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zur Anwendung der Urteilsgrundsätze wie folgt Stellung: Die Rechtsgrundsätze über die Zuordnung von Schuldzinsen sind entsprechend dem Urteil vom 9.7.2002 in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Die Ausführungen im letzten Absatz meines Schreibens vom 10.12.1999 sind insoweit überholt. Bei der Aufteilung der Anschaffungskosten (und Anschaffungsnebenkosten) für die Zuordnung von Schuldzinsen ist zunächst eine gesonderte Zuordnung der Anschaffungskosten auf die jeweils eigenständige Wirtschaftsgüter bildenden Gebäudeteile erforderlich. Dies kann dadurch erfolgen, dass der Steuerpflichtige eine nach außen hin erkennbare ZuordEin wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Schuldzinsen und den gesondert zugeordneten Anschaffungskosten besteht nur dann, wenn dieser Teil der Anschaffungskosten tatsächlich mit den dafür aufgenommenen Darlehensmitteln gezahlt worden ist (BFH-Urteil vom 27.10.1998). Eine gesonderte Zahlung der zugeordneten Anschaffungskosten liegt auch vor, wenn der Steuerpflichtige diese Kosten mittels eines eigenständigen Darlehens auf ein Notaranderkonto überweist und der Notar den gesamten Kaufpreis vom Notaranderkonto auskehrt. Die vorstehenden Grundsätze gelten auch für ein vom Steuerpflichtigen beruflich genutztes häusliches Arbeitszimmer, das als selbständiger Gebäudeteil zu behandeln ist. Die vom Steuerpflichtigen vorgenommene tatsächliche Zuordnung von Darlehen bleibt auch maßgebend, wenn er später die vormals selbstgenutzte Wohnung vermietet. Dieses BMF-Schreiben wird gleichzeitig mit dem BFH-Urteil vom 9.7.2002 im Bundessteuerblatt veröffentlicht. Hinweise für die Praxis MittBayNot 1/2004 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: FG Köln Erscheinungsdatum: 18.03.2003 Aktenzeichen: 5 K 5873/98 Rechtsgebiete: Grunderwerbsteuer Erschienen in: MittBayNot 2004, 70-73 Normen in Titel: GrEStG § 1 Abs. 2