VIII R 59/81

Zurück BFH 01. Februar 1982 VIII R 59/81 EStG §§ 7 b, 52 Abs. 10 Zum rechtswirksamen Vertragsabschluß im Einkommensteuerrecht Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau Eintragung ohne bestimmten Geldbetrages nur dann auszugehen ist, sofern kein bestimmter Geldbetrag einzutragen ist, daß grundsätzlich ein feststellbarer Geldbetrag also vorrangig maßgebend sein soll und das Betriebsvermögen des betroffenen Unternehmens nur in zweiter Linie. Da nach § 10 GmbHG bei der Eintragung einer GmbH auch die Höhe des Stammkapitals einzutragen ist, handelt es sich dabei nach allgemeiner Meinung um eine Eintragung mit bestimmtem Geldbetrag, nämlich mit dem Wert des Stammkapitals. Wie allein aus § 79 KostO hervorgeht, entspricht eine Löschung grundsätzlich der Eintragung. Bei der Löschung der GmbH wird auch die Eintragung über deren Stammkapital gelöscht. Eintragung und Löschung sind mithin vergleichbar. Daß der Wert der Löschung dem der Eintragung gleichzusetzen ist, folgt dementsprechend auch aus den ausdrücklichen Regelungen für die Löschungen im Grundbuch, im Vereins- sowie im Schiffsregister ( §§ 68, 80 und 84 KostO ). Daß die genannten Gebührenvorschriften im übrigen Gebührenermäßigungen vorsehen, daß § 79 Abs. 2 S. 1 KostO dies aber nur für Löschungen von Firmen bestimmt, die wie bei den Personalgesellschaften Eintragungen ohne bestimmten Geldbetrag sind, kann nicht den systemwidrigen Schluß rechtfertigen, Löschungen von Kapitalgesellschaften seien Eintragungen ohne bestimmten Geldbetrag. Der nach der Entstehungsgeschichte vorhandene Wille des Gesetzgebers, die Löschung von Kapitalgesellschaften günstiger als ihre Eintragung zu gestalten, ist nach allem nicht Gesetz geworden und kann daher auch im Wege der Auslegung nicht berücksichtigt werden. Wie schon verschiedentlich betont wurde, trifft auch das wirtschaftliche Argument, daß im Zeitpunkt der Löschung kein Kapital mehr vorhanden sei, nicht auf die Fälle der Löschungen zu, in denen das bis zuletzt vorhandene Kapital z.B. auf die Gesellschafter verteilt oder sonst übertragen wurde; eine Unterscheidung danach, ob die zu löschende GmbH noch Vermögen besaß oder nicht, findet in § 79 KostO keine Stütze, ebensowenig eine Unterscheidung danach, ob es sich um eine rechtsbegründende oder um eine rechtsbescheinigende Eintragung handelt. Dementsprechend ist es auch nicht erheblich, daß die Eintragung der wirtschaftlich bedeutsameren Auflösung der GmbH als solche mit unbestimmtem Geldbetrag ungleich kostengünstiger ist. Anhaltspunkte dafür schließlich, daß die Gebühren für die Löschung von Kapitalgesellschaften als unverhältnismäßig verfassungswidrig seien, liegen nach Ansicht des Senates nicht vor. Eine Grundlage, mit Rücksicht auf die Vermögenslosigkeit der GmbH den Wert im Billigkeitswege auf nur 3000 DM festzusetzen und damit eine Gebühr von nur 62 DM auszulösen, ist dem Senat ebenfalls nicht ersichtlich. D. Steuerrecht 18. EStG §§ 7 b, 52 Abs. 10 (Zum rechtswirksamen Vertragsabschluß im Einkommensteuerrecht) Ein Grundstückskaufvertrag ist im allgemeinen mit Abgabe der notariellen Vertragserklärungen rechtswirksam abgeschlossen, unabhängig davon, ob Wirksamkeitsvoraussetzungen (u. a. aufschiebende Bedingungen, Zeitbstimmungen, Genehmigungen) erst später eintreten. Ein rechtswirksamer Abschluß setzt allerdings eine Bindung der Vertragspartner voraus. BFH, Urteil vom 2. 2. 1982 — VIII R 59/81 — BStBl 82 II 391 Aus dem Tatbestand: Die Klägerin ist Eigentümerin einer von ihr selbst bewohnten Eigentumswohnung. Sie hatte der früheren Eigentümerin den Kauf der Wohnung mit notarieller Urkunde vom 25. November 1976 angeboten. Die frühere Eigentümerin nahm das Angebot mit notarieller Urkunde vom B. Dezember 1976 an. Nach dem Inhalt der Teilungserklärung war die Zustimmung des Wohnungsverwalters erforderlich, die am 6. Januar 1977 notariell beglaubigt erteilt wurde. Die Wohnung wurde am 1. Januar 1977 übergeben. Die Auflassung erfolgte am 2. März 1977. Die Klägerin machte in der Einkommensteuererklärung 1978 eine erhöhte Absetzung nach § 7 b EStG 1977 geltend. Das beklagte Finanzamt versagte die erhöhte Absetzung, weil der Kaufvertrag bereits vor dem 1. Januar 1977 rechtswirksam abgeschlossen worden sei (§ 52 Abs. 10 EStG 1977, Abschn. 52 Abs. 1 Nr. 3 EStR 1978). Einspruch und Klage blieben erfolglos. Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 1978 zu ändern. Aus den Gründen: Die Revision ist unbegründet. Nach § 7 b Abs. 1 Satz 1 EStG 1977 kann auch der Erwerber von im Inland belegenen Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern oder Eigentumswohnungen die Anschaffungskosten erhöht absetzen. Diese Vorschrift ist jedoch erstmals bei Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern oder Eigentumswohnungen anzuwenden, die durch einen nach dem 31. Dezember 1976 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt angeschafft worden sind ( § 52 Abs. 10 EStG 1977). Diese Voraussetzungen liegen in Streitfall nicht vor. § 52 Abs. 10 EStG 1977 stellt auf das schuldrechtliche (obligatorische) Grundstücksanschaffungsgeschäft — insbesondere einen Grundstückskaufvertrag — ab. Der Senat schließt sich im wesentlichen der Verwaltungsauffassung in Abschn. 52 Abs. 1 Nr. 3 EStR 1978 an, daß ein solcher Vertrag bereits in dem Zeitpunkt rechtswirksam abgeschlossen ist, in dem er notariell beurkundet worden ist, und dies z. B. auch in den Fällen gilt, in denen der Vertrag einer Genehmigung bedarf (s. schon Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 30. September 1977 IV B 1 - S 2197-556/77 unter I. Abs. 3, BStBl 11977, 457). Der Senat folgt nicht der einengenden Auslegung des Finanzgerichts, das nur bei Genehmigungen mit Rückwirkung ( § 184 Abs. 1 BGB ) auf den früheren Vertragsabschluß abstellen möchte (ähnlich Urteil des FG Hamburg vom 17. Oktober 1980 VI 100179, EFG 1981, 121; Urteil des FG Düsseldorf vom 23. Oktober 1980 VI/I 822/78.E, EFG 1981, 170 ) Eine Ausnahme ist allerdings — abweichend von der Verwaltungsauffassung — für den Fall zu machen, daß die Vertragserklärungen für die Vertragsparteien zunächst nicht bindend sind. Ein Vertrag, durch den die Verpflichtung begründet wird, das Eigentum an einem Grundstück zu übertragen und zu erwerben, bedarf der notariellen Beurkundung ( § 313 Satz 1 BGB ). Entsprechendes gilt für die Verpflichtung zur Übertragung und zum Erwerb von Wohnungseigentum ( § 4 Abs. 3 WEG ). Solche Verträge kommen durch die notarielle Beurkundung der Erklärungen der gleichzeitig anwesenden Vertragsparteien oder, wenn wie im Streitfall Angebot und Annahme getrennt erklärt werden, mit der notariellen Beurkundung der Annahme zustande ( § 152 Satz 1 BGB ). Damit ist der obligatorische Vertrag über den Erwerb des Grundeigentums im allgemeinen rechtswirksam abgeschlossen — hier am B. Dezember 1976 — . Die Vertragspartner sind gebunden und können sich nicht mehr einseitig aus dieser Bindung lösen. MittBayNot 1982 Heft 4 199 Rechtswirksam abgeschlossen ist auch ein Vertrag, der erst nach Eintritt einer aufschiebenden Bedingung (§ 158 Abs. 1 BGB), nach Ablauf einer Frist ( § 163 BGB ), nach Erteilung der Genehmigung eines Dritten ( § 184 Abs. 1 BGB ) oder einer behördlichen Genehmigung wirksam werden soll. Der Vertragsabschluß ist auch in diesen Fällen bindend, unbeschadet dessen, daß er insgesamt oder in gewissen Beziehungen erst später — sei es ex tunc oder ex nunc — Rechtswirkungen entfaltet. § 52 Abs. 10 EStG 1977 spricht von dem „rechtswirksam abgeschlossenen" Vertrag. Diese Formulierung macht deutlich, daß der Vertrag nicht schon beim Abschluß in jeder Beziehung rechtswirksam sein müßte. Bedingung, Zeitbestimmung und Genehmigung sind Wirksamkeitsvoraussetzungen, d. h. Erfordernisse, die außerhalb des Geschäftsakts (Vertragsabschlusses) liegen (Laren, Allgemeiner Teil des deutschen Bürgerlichen Rechts, 5. Aufl. 1980, S. 284). Insbesondere die Genehmigung (als Unterfall der -Zustimmung) ist ein ergänzendes Rechtsgeschäft zu dem (auf den Vertragserklärungen beruhenden) Hauptrechtsgeschäft (Staudinger/Dilcher, Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, 12. Aufl. 1980, § 182 Rdnr. 8). Sie bedarf = anders als das obligatorische Hauptrechtsgeschäft ( § 313 Satz 1 BGB ) — keiner notariellen Beurkundung (§ 182 Abs. 2 BGB). Es wird eingewandt, in § 52 Abs. 10 EStG 1977 sei das Wort „rechtswirksam" überflüssig, wenn auf den Vertragsabschluß abzustellen sei. Indessen wird hierdurch zum Ausdruck gebracht, daß der Vertragsabschluß für die Partner bindend sein muß. Eine solche Bindung kann trotz Abgabe der Vertragserklärungen vorerst fehlen, z. B. im Falle eines Kaufs auf Probe oder eines Vertragsabschlusses durch einen Vertreter ohne Vertretungsmacht. In diesen Fällen ist der Vertrag rechtswirksam (bindend) erst angeschlossen, wenn der Kaufgegenstand die Billigung des Probekäufers findet ( § 495 BGB ) oder vom Vertretenen genehmigt wird (§§ 177, 178 BGB). Sonach kommt es entgegen der Auffassung des Finanzgerichts nicht darauf an, ob ein schwebend unwirksamer Grundstückskaufvertrag durch die Genehmigung eines Dritten oder einer Behörde ex tunc oder ex nunc geheilt wird. Es braucht nicht dazu Stellung genommen werden, ob die vom Wohnungsverwalter am 6. Januar 1977 erteilte Genehmigung den schwebend unwirksamen Kaufvertrag vom 25. November / B. Dezember 1976 rückwirkend zum B. Dezember 1976 oder erst am 6. Januar 1977 in Wirkung setzte (eine Rückwirkung verneinend Weitnauer/Wirths, Wohnungseigentumsgesetz, 5. Aufl. 1974, § 12 Anm. 6; bejahend u. a. Baur in Soergel, 11. Aufl. 1978, § 12 WEG Anm. 12; nicht eindeutig Bärmann/Pick/Merle, Wohnungseigentumsgesetz, 4. Aufl. 1980, § 12 Anm. 41). Die Maßgeblichkeit der bindend abgegebenen Vertragserklärungen entspricht Sinn und Zweck des § 52 Abs. 10 EStG 1977. Die Ausdehnung des § 7 b EStG auf Erwerbsfälle wurde durch das Gesetz vom 1. Juli 1977 rückwirkend zum 1. Januar 1977 eingeführt. Es wurde davon abgesehen, zeitlich nach dem Erwerbsvorgang abzugrenzen. Der Grundstücksmarkt sollte vielmehr dadurch belebt werden, daß auch Steuerpflichtigen, die sich zum Erwerb von Gebäudeeigentum entschlossen, die erhöhten Absetzungen gemäß § 7 b EStG zugestanden wurden. Maßgeblich sollte der Investitionsentschluß (Kaufentschluß) sein. Außerdem sollte ein praktikables Abgrenzungskriterium gefunden werden (Bericht des Finanzausschusses des Deutschen Bundestags, BT-Drucks. 8/463, 3). Diesen Gesichtspunkten entspricht am ehesten eine Auslegung, die auf den für die Vertragsparteien bindenden Vertragsabschluß abstellt. Hierdurch wird auch vermieden, daß langanhaltende Schwebezustände einer abschließenden steuerlichen Beurteilung entgegenstehen. Eine Gleichstellung mit der grunderwerbsteuerrebhtlichen Behandlung ist nicht geboten. Das durch Art. 3 des Gesetzes vom 11. Juli 1977 eingeführte Gesetz zur Grunderwerbsteuerbefreiung beim Erwerb von Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern oder Eigentumswohnungen (GrEStEigWoG) hat eine Übergangsvorschrift, die anders als § 52 Abs.10 EStG 1977 gefaßt ist. Die Grunderwerbsteuerbefreiung ist gemäß § 5 GrEStEigWoG erstmals auf Erwerbsvorgänge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 1976 verwirklicht worden sind. Diese Bestimmung ist nach dem Urteil des II. Senats des Bundesfinanzhofs vom 30. Oktober 1979 II R 142/78 ( BFHE 131, 399 , BStBl 111980, 754) dahin zu verstehen, daß die Grunderwerbsteuerpflicht für den abgeschlossenen Grundstückskaufvertrag entstanden sein muß; dies setzt auch die Erteilung der erforderlichen Genehmigungen voraus. Eine solche anderweite Abgrenzung war sachgerecht. § 52 Abs. 10 EStG 1977 sollte den Beginn einer neu eingeführten Begünstigung festlegen. § 5 GrEStEigWoG hingegen sollte auch abgrenzend gegenüber bereits vorhandenen landesrechtlichen Grunderwerbsteuerbegünstigungen wirken. In einem solchen Fall ist es zweckmäßig, auf die Entstehung der Steuerschuld abzustellen. 19. EStG §§ 7 b, 9 Abs. 1, 21 (Keine Berechtigung zurAfA bei unentgeltlich erworbenem Nießbrauch) Der Nießbraucher eines Miteigentumsanteils an einem Einfamilienhaus kann erhöhte Absetzungen nach § 7 b EStG nicht in Anspruch nehmen, Wenn ihm der Nießbrauch unentgeltlich eingeräumt worden ist. BFH, Urteil vom 28. 7. 1981 — VIII R 141/77 — BStBI 1982 II Aus dem Tatbestand. Die Klägerin zu 2. erbte von ihrer Mutter den Miteigentumsanteil an dem Grundstück K-Straße mit der Auflage, ihn gegen Bestellung eines Nießbrauchsrechts für sich und ihren Ehemann (Kläger zu 1.) auf ihre Kinder (Kläger zu 3. und 4.) zu übertragen. Die Kinder verkauften den erworbenen Anteil für 141 666 DM und erwarben sodann das Grundstück T-Straße. Auf diesem Grundstück wurde von einer Wohnbaufirma ein schlüsselfertiges Reihenhaus errichtet. Da die Kinder insgesamt nur 14 000 DM aufbringen konnten, verpflichteten sich die Eltern, die darüber hinausgehenden Kosten zu tragen. Entsprechend der voraussichtlichen Kostenbeteiligung der Eltern an den Gesamtkosten für das Grundstück und das gemeinschaftlich fertigzustellende Haus wurden ihnen von den Kindern durch notariellen Vertrag vom 4. 10. 1972 Miteigentumsanteile eingeräumt. An ihren eigenen Miteigentumsanteilen räumten die Kinder der Mutter und — in Falle ihres Todes — dem Vater gemäß der Auflage im Testament der Großmutter ein lebenslängliches Nießbrauchsrecht ein. Die Eltern verpflichteten sich, sämtliche Lasten und Aufwendungen für das Grundstück wie ein Eigentümer zu tragen, ohne Ersatzansprüche gegen die Kinder geltend machen zu können. Das beklagte Finanzamt erließ im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte für das Streitjahr 1972 einen Bescheid, in dem es die erhöhten Absetzungen nach § 7 b EStG den Klägern entsprechend ihren Miteigentumsanteilen zurechnete. Die hiergegen gerichtete Sprungklage, mit der die Kläger begehrten, die erhöhten Absetzungen nach § 7 b EStG insgesamt nur bei den Klägern zu 1. und 2. (Eltern) zu berücksichtigen, blieb erfolglos. Mit der vom Bundesfinanzhof zugelassenen Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts. MittBayNot 1982 Heft 4 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 01.02.1982 Aktenzeichen: VIII R 59/81 Erschienen in: MittBayNot 1982, 199-200 Normen in Titel: EStG §§ 7 b, 52 Abs. 10